Le repentir fiscal ou l’appât du gain

Depuis la circulaire dite circulaire Cazeneuve du 21 juin 2013, la France incite les détenteurs de comptes à l’étranger non déclarés à se présenter spontanément à l’administration fiscale pour régulariser leur situation.

Dés 2009, une cellule de régularisation avait été ouverte à Bercy afin d’inciter les déclarations rectificatives en échange d’une faveur en matière de sanction pénale. Mais ce n’est qu’à compter de 2013 avec la création du Service de Traitement des Déclarations Rectificatives et le durcissement des pénalités applicables que la machine s’est véritablement mise en route.

Cet article se propose de réaliser un tour d’horizon de ce dispositif plus que jamais d’actualité en 2016, où un rendement de 2,4 milliards d’euros est attendu.

L’épée de Damoclès du fraudeur : le régime des pénalités

En France, l’impôt est dit territorial, il s’applique aux contribuables selon des critères de rattachement au territoire Français. Les personnes considérées comme ayant leur domicile fiscal en France aux termes de l’article 4B du Code Général de Impôts (CGI) ont donc une obligation de déclaration de leurs avoirs détenus tant en France qu’à l’étranger. À ce titre, sous réserve des diverses conventions fiscales internationales signées par la France, ces personnes ont vocation à être imposées sur l’ensemble de leurs revenus de source étrangère et de leurs biens détenus à l’étranger.

À défaut d’une telle déclaration spontanée et volontaire du contribuable, sont prévues différentes pénalités venant grever le prélèvement dû de sommes supplémentaires. Ces pénalités, qui ont augmenté depuis 2013, sont de trois natures différentes mais elles n’en restent pas moins cumulables :

• Des intérêts de retard (Article 1727 du CGI).
• Une majoration de 40% pour manquement déclaratif délibéré (Article 1729 du CGI) ou pour défaut de première déclaration de l’ISF (Article 1728 du CGI).
• Une amende pour non déclaration des avoirs détenus à l’étranger (Article 1736 IV du CGI pour les comptes bancaires; Article 1766 du CGI pour les comptes d’assurance vie, Article 1736 IV Bis du CGI pour les Trusts et structures assimilées).

La déclaration rectificative comme « repentir fiscal »

Ce dispositif entre dans le champ des mesures fiscales incitatives. Dans le cadre d’une déclaration rectificative, l’Etat donne une chance au contribuable fraudeur de déclarer à l’administration fiscale ses avoirs détenus à l’étranger, contre l’octroi d’une bienveillance quant aux pénalités infligées.

• Personnes concernées

Le dispositif s’adresse aux contribuables personnes physiques effectuant une demande spontanée auprès de l’administration fiscale. Sont ainsi exclus de la procédure les contribuables faisant l’objet d’une procédure engagée tant par l’administration fiscale ou les douanes, que par les autorités judiciaires lorsque la procédure porte sur des actifs non déclarés détenus à l’étranger.

De la même manière, et sans qu’il soit nécessaire d’expliquer la logique de la règle, sont exclus du droit à déclaration rectificative les avoirs détenus à l’étranger dés lors qu’ils proviennent d’une activité occulte ou d’une activité illicite.

• Modalités et impôts concernés

Afin de bénéficier du dispositif, le contribuable doit déposer un dossier contenant les déclarations rectificatives accompagnées des pièces justificatives. Ce dépôt se fait selon l’importance ou le type des avoirs détenus à l’étranger soit auprès du Service de Traitement des Déclarations Rectificatives (STDR) soit auprès d’un des 7 pôles interrégionaux.

Les prélèvements concernés sont :

• L’impôt sur le revenu
• Les prélèvements sociaux
• L’Impôt de Solidarité sur le Fortune
• Les droits de mutation à titre gratuit ou à titre onéreux

La période au titre de laquelle les déclarations rectificatives doivent être déposées se voit limitée par les prescriptions prévues dans le Livre des Procédures Fiscales. Ainsi, seuls les années non prescrites à la date du dépôt de dossier font l’objet d’une déclaration.

La bienveillance à l’égard des repentis : l’allègement des pénalités

Afin de tenir compte de la démarche spontanée du contribuable, une remise partielle est effectuée sur la majoration pour manquement délibéré ou défaut de déclaration de l’ISF ainsi que sur l’amende pour défaut de déclaration des avoirs détenus à l’étranger.

• Fraudeur passif

Le contribuable est qualifié de fraudeur passif dés lors, soit qu’il a constitué son avoir alors qu’il ne résidait pas fiscalement en France, soit qu’il a reçu son avoir dans le cadre d’une succession ou d’une donation. Dans l’un de ces deux cas, la fraude est considérée comme plus légère et donne droit à des réductions de pénalités plus favorables.

Les taux de majoration pour manquement délibéré ou défaut de déclaration à l’ISF est ramené à 15% tandis que l’amende pour défaut de déclaration est plafonnée à 1,5% de la valeur des avoirs au 31 décembre de l’année concerné (ou 3,75% de la valeur des avoirs lorsque le taux de 12,5% est applicable en vertu de l’article 1736 IV Bis du CGI).

• Fraudeur actif

Le contribuable est qualifié de fraudeur actif lorsque son avoir détenu à l’étranger possède une autre origine que celles prévues pour le fraudeur passif. Ainsi, ce sera le plus souvent un avoir constitué par le contribuable à l’étranger alors même qu’il résidait fiscalement en France. La fraude semble alors moins bénigne et ouvre droit à des réductions de pénalité plus légères.

Le taux de majoration pour manquement délibéré ou défaut de déclaration à l’ISF est alors ramené à 30%. L’amende pour manquement déclaratif est elle plafonnée au taux de 3% de la valeur des avoirs au 31 décembre de l’année concernée (ou 7,5% de la valeur des avoirs lorsque le taux de 12,5 est applicable en vertu de l’article 1736 IV Bis du CGI).

De l’efficacité du dispositif

La mise en place dés 2009 d’un bureau des régularisations, basé sur le repentir des fraudeurs, laissait dés lors planer l’espoir et la foi en l’honnêteté du citoyen français. Néanmoins, malgré cette possibilité de régularisation dés 2009, c’est davantage l’augmentation fulgurante du régime des pénalités, notamment pénales, à compter de 2013 qui a fait monter en flèche le nombre de repentis. Moins attirés par le soucis d’honnêteté que par la crainte de la réprimande, alors que les déclarations rectificatives n’étaient qu’au nombre de 4700 en 2009, elles sont en 2015 au nombre de 8800, avec un rendement de 2,65 milliards d’euros pour cette dernière année enregistrée. Pour ce qui est de l’année 2016, les recettes prévues dans la Loi de Finance pour 2016 ont été majorées de 2,4 milliards de dollars pour tenir compte du rendement espéré du dispositif. Reste à préciser que le rendement par année correspond aux impôts et pénalités effectivement recouvrées par l’administration fiscale. Les contribuables repentis sont bien évidemment plus enclins à payer l’impôt dû et sont bien entendu solvables du fait de leur avoir détenu à l’étranger, ce qui n’est pas toujours le cas des fraudeurs faisant l’objet d’un redressement initié par l’administration. Cette singularité du dispositif en fait un système particulièrement efficace, tant au stade de la déclaration, qu’au stade du recouvrement. Reste à transposer cette efficacité de recouvrement à l’ensemble des sommes redressées chaque année (soit 21,2 milliards pour l’année 2015), un objectif beaucoup moins accessible.

Nicolas Planard

Pour aller plus loin :

Cour des Comptes, Rapport Public Annuel 2016.

Circulaire du 21 juin 2013, relative au traitement des déclarations rectificatives des contribuables détenant des avoirs à l’étranger.

Articles 4B, 1727, 1729, 1736, 1766 du Code Général des Impôts