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La mondialisation conduit les entreprises internationales à commercer au sein de pays différents de leur pays d’incorporation. Elles sont soumises lors de ces échanges à des régimes fiscaux différents, et à des règles d’imposition qui peuvent leur être plus ou moins favorables. Les modes d’implantation des entreprises vont dépendre de leur stratégie commerciale, et peut se traduire par la création à l’étranger de simples bureaux ou voire de filiales, la société envisageant une implantation durable et profitable.
Ces flux transfrontaliers, qui ne sont plus contraints pas des frontières au sein de l’Union Européenne, ne se font pas sans contrôle et sont sources de problématiques quant à l’impôt sur les sociétés. En effet, si l’implantation doit être source de profitabilité, les règles fiscales propres à chaque pays doivent être respectées. Les pays ne peuvent voir leur base imposable réduite par la réparation artificielle des revenus à octroyer à chaque entité selon le taux d’imposition que ses bénéfices supportent. En matière de fiscalité internationale, le législateur sera donc particulièrement vigilant en ce qui concerne la fixation des prix de transfert ; et l’existence d’un établissement stable. Les administrations fiscales vont donc vérifier si le bénéfice réalisé par la cession d’actif, la fourniture de service, ou la distribution de bien, doit être attribué à l’État (selon le principe de territorialité). Dans ce cas, elles auront la charge de prouver que le prix conclu entre une entité imposée à l’impôt sur les sociétés en France, et une « entité liée étrangère » est un prix de pleine concurrence (arm’s length).
C’est l’article 57 du CGI qui énonce le principe de pleine concurrence selon les lignes directrices de l’OCDE en la matière et dispose que les transactions entre sociétés liées, c’est à dire sous le contrôle ou la dépendance d’une société étrangère (ou d’une société française d’une filiale étrangère en France), ou encore que l’entreprise française est placée sous la dépendance commune d’une même entreprise étrangère. Le législateur ne définit pas ce qu’il entend par la « dépendance » mais il est admis par la jurisprudence et par l’administration, dans son interprétation officielle de la législation fiscale, que la dépendance est juridique ou de fait[1].
La dépendance juridique découle d’une participation de l’entreprise étrangère de 50% du capital de la société en France, ou de la majorité absolue des droits de vote dans la société française. Ou bien si l’entreprise étrangère exerce dans l’entreprise française, directement ou par personnes interposées, des fonctions comportant un pouvoir de décision.
La dépendance de fait peut-être retenue quand la dépendance juridique fait défaut. Elle peut résulter des conditions contractuelles, et souvent l’indicateur sera la dépendance économique[2].
C’est à l’administration fiscale de prouver la dépendance, sauf à compter des exercices clos de 2014[3], ou il est fait dispense à l’administration de prouver les liens de dépendance ou de contrôle aux fins de l’application de l’article 57 du CGI quand le transfert de bénéfices est réalisé au profit d’une entreprise établie ou constituée dans un Etat ou territoire non coopératif au sens de l’article 238-0 A du CGI. Cette exception concerne également le cas où le transfert est accompli au profit d’entreprises établies dans des pays considérés comme étant à fiscalité privilégiée au sens de l’article 238 A du CGI.
L’article 57 s’applique donc si l’administration prouve que le prix pratiqué pour la transaction transfrontalière n’est pas celui qu’aurait pratiqué une entreprise dans les mêmes conditions avec une entreprise étrangère[4]. L’administration sera en droit de redresser toute entreprise qui ne contracte pas au prix de marché, et pourra réintégrer les recettes que la société a artificiellement accordées à une entreprise à l’étranger (qui est souvent soumis à un taux d’imposition sur les sociétés moindre). On parle alors d’évasion des capitaux, évasion fiscale qui est fortement réprimée en droit français. L’ajustement en France, fait par l’Administration fiscale française peut aboutir à une double imposition si les ajustements corrélatifs dans l’autre pays ne permettent pas sa suppression.
I. Un doute sur le champ d’application de l’article 57 du CGI dans le cadre de transaction entre une succursale et le siège social non résident
A. Une clarification nécessaire à la sécurité juridique des contribuables
Ainsi l’entreprise doit être au fait des règles fiscales et prévoir la mise en place d’une politique de prix de transfert, en accord avec les méthodes préconisées par l’OCDE et le droit interne. La méthode choisie doit être la « plus appropriée » à la transaction en cause[5]. Cette politique de prix de transfert si elle est cohérente et conforme au principe de pleine concurrence permet de sécuriser les transactions des groupes fiscales internationaux.
Une bonne connaissance du champ d’application de l’article 57 du CGI est donc déterminante pour une entreprise. Il vise les entreprises relevant de l’impôt sur le revenu et les entreprises passibles de l’impôt sur les sociétés (article 209, I du CGI). L’arrêt en cause concerne donc une problématique inédite, celle de savoir si les opérations financières entre une succursale française et son siège résident belge doivent être soumises à l’article 57 du CGI ? Cette question est loin d’être d’un intérêt théorique, tant les enjeux pour les entreprises sont énormes. En effet, la sécurité juridique est primordiale en matière de fiscalité internationale, tant les redressements sont financièrement pénalisants. Il incombe au législateur de prévoir les impératifs auxquels une société doit se conformer. Or ne pas savoir si une société étrangère doit justifier d’une politique de prix de transfert avec sa succursale (sans personnalité morale) en France est contraignant. En effet la documentation et la justification de la méthode retenue est une formalité qui prend du temps et qui a un coût.
En l’espèce, une société (Sodirep Textiles SA-NV) a une activité de commerce de gros et détient son siège en Belgique. Elle a une succursale en France qui a fait l’objet d’une vérification de comptabilité pour ces exercices clos 2004 et 2005. L’administration fiscale retient deux chefs de redressement, elle reproche à la succursale d’avoir renoncé à des recettes en consentant des avances de trésorerie à sa société en Belgique sans percevoir de rémunération. L’administration fiscale propose de redresser la succursale sur le fondement de l’article 57 du CGI, c’est à dire sur le fondement du transfert indirect de bénéfices à l’étranger. Corrélativement, le redressement abouti à la réintégration des recettes non perçues dans les résultats imposables de la succursale selon ce qu’elle aurait dû percevoir pour ces avances si elle avait conclu avec une société indépendante. Les intérêts sont réintégrés et est donc soumis à une double taxation en France, la réintégration des intérêts calculée selon le principe de pleine concurrence, et en Belgique les recettes que constituent pour la société belge l’absence de paiement des dits intérêts à la succursale.
La société conteste le bien-fondé du redressement et ses conséquences (le supplément d’impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à l’impôt sur les sociétés) devant le tribunal administratif de Lille, puis la cour administrative d’appel de Douai, qui, le 4 juin 2013 confirme la position des premiers juges et valide le redressement. La société Sodirep Textiles se pourvoit donc en cassation. Elle considère en effet que les juges ont commis une erreur de droit en se fondant sur les articles 209 et 57 du CGI, car, au sens de son argumentaire, les avances de trésorerie, non rémunérées, exercées par une succursale envers son siège, n’est pas un prêt car la succursale n’a pas la personnalité morale distincte et ne peut pas conclure avec son siège. Les avances sont, pour la requérante, des prélèvements qui ne sont pas imposables sur le fondement des articles 38 et 209 du CGI car similaires à des apports de l’exploitant ou des associés). Il est vrai qu’une succursale ne peut prêter des fonds qu’elle ne détient pas et qui lui ont été octroyé par le siège pour les besoins de son exploitation. Les deux entités n’ont pas d’autonomie patrimoniale. « Comment une succursale pourrait-elle dès lors disposer d’une créance, à laquelle elle aurait anormalement renoncé, sur une entité partageant avec elle la même personnalité juridique[6] ? »
L’argumentation pouvait paraitre convaincante, mais c’était sans prendre en compte « l’autonomie[7] » de la matière fiscale, qui implique la prise en compte d’une réalité économique différente des règles juridiques, et qui renie, parfois (voire souvent) la notion de personne morale, et son unité[8]. En effet, il faut isoler au sein des bénéfices des entreprises étrangères ceux qui sont réalisés en France et y sont donc imposables. Cette règle permet par exemple d’imposer des établissements stables, qui ne sont pourtant que des succursales, en France, au titre de leur personnalité fiscale (principe de territorialité – article 209-I du CGI)[9]. Le droit conventionnel ne fait que conforter ces règles internes., en considérant, pour les conventions conformes au modèle OCDE[10], que l’entreprise qui exerce dans un Etat une activité, par l’intermédiaire d’un établissement stable, doit être imposée dans ce même Etat, peu importe sa nationalité. Ces bénéfices seront calculés comme si l’entité était indépendante.
Pour autant, les juges n’avaient jamais rendu de décisions claires en ce qui concerne les opérations de trésorerie entre les succursales et leur siège. La question était en suspens depuis les décisions du Conseil d’Etat du 11 avril 2014[11], à l’occasion desquelles ce dernier s’est prononcé sur les succursales de banques. Mais ce domaine d’activité est spécifique et il est admis par la doctrine qu’il s’agit d’opérations commerciales qui sont génératrices de profit (d’où la possibilité de déduire les intérêts)[12]. Cette solution ne concerne que les succursales de banques. Il s’agit donc d’appliquer la règle générale de territorialité à une société hors secteur bancaire.
Le doute était donc permis pour les entreprises non financière, doute que l’administration contribuait à entretenir depuis la réponse ministérielle à M. Mesmin, député, du 19 janvier 1981[13]. Elle considérait que l’absence de personnalité morale de la succursale n peut conduire cette dernière à conclure un contrat avec le siège à l’étranger. Donc les sommes mise à la disposition ne sont pas déductibles du bénéfice imposable, car il ne peut s’agir de charge au titre d’un contrat de prêt[14]. Celle-ci concerne des faits d’espèce inverse, où le siège étranger consent des avances sans rémunération à ses succursales françaises. L’administration fiscale avait refusé la déduction des avances.
B. Une clarification bienvenue : les succursales en tant que personne fiscale sont assujetties à l’article 57 du CGI
Le doute vient d’être levé par un arrêt du Conseil d’Etat en date du 9 novembre 2015. L’établissement stable d’une société, alors même qu’il est dépourvu de personnalité juridique, dispose d’une personnalité fiscale, et, à ce titre, doit être imposé en France. Le Conseil d’Etat statut conformément à ce principe, en faisant abstraction des relations financières privilégiées qui doivent exister entre une succursale et son siège. Il considère donc que les opérations financières entre un établissement stable et son siège étranger doivent être effectuées selon le principe de pleine concurrence. La renonciation à intérêts, même envers son siège est un « acte anormal de gestion » et l’absence de recette doit conduire à un redressement et à une réintégration dans les résultats de la succursale à hauteur de ce qu’elle aurait dû percevoir si elle s’était soumise au prix de marché. Cet « acte anormal de gestion » est soumis à l’article 57 du CGI dans le cadre de transactions transfrontalières entre la succursale et le siège belge.
Le Conseil d’État commence par rappeler les dispositions du premier alinéa de l’article 57 du CGI, qui dispose que: « pour l’établissement de l’impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités (…) ». A charge, donc, pour l’administration de prouver le lien de dépendance et le transfert indirect de bénéfice, qui pourra être désavoué par l’entreprise en France, si elle prouve une contrepartie à l’avantage qu’elle a consentie, sans que celle-ci n’ait besoin d’être monétaire mais qui doivent au moins être équivalente.
Le Conseil d’Etat reprend le champ d’application de l’article et considère, conformément aux conclusions de son commissaire, que l’article 57 du CGI s’applique que l’entité ait ou non la personnalité morale. Le fait que l’entité soit une succursale ne fait pas obstacle à l’application de l’article 57 du CGI[15].
II. Les avances de trésorerie entre une succursale et son siège belge doivent être rémunérées
A. L’absence de rémunération d’une opération financière transfrontalière est un transfert artificiel de bénéfice
Ensuite, le Conseil d’Etat statue sur la deuxième question, et considère de façon inédite, que les flux financiers entre une succursale et son siège ne sont pas exclus du champ d’application de l’article 57 du CGI. Dans ce sens, la renonciation à recette, même une avance de trésorerie entre une succursale et son siège, est un octroi de prêts sans intérêt qui, en l’absence de contrepartie, est un transfert indirect de bénéfice à l’étranger devant être rectifié. En effet, les intérêts qui n’ont pas été perçus par la succursale française et qui ne correspondent pas à des remontées de bénéfices après impôt doivent être réintégrés.
Les contreparties retenues auraient pu justifier des avances sans intérêt dans le cas où lesdites avances auraient servies au développement de l’activité de la succursale française[16]. Or, en l’espèce, la succursale n’avait aucune contrepartie et s’était contentée de comptabiliser dans son bilan (il est nécessaire à un établissement stable de détenir une comptabilité aux fins du calcul de son imposition) des avances de trésorerie. Dans le cas contraire, par symétrie fiscale, si les avances revêtent un caractère de gestion normal alors ils doivent être déductibles (a contrario la réponse ministérielle à M. Mesmin, député, du 19 janvier 1981).
Le Conseil d’Etat rejette les arguments de la succursale tirés de la méconnaissance des dispositions de la convention franco-belge du 10 mars 1969, notamment de l’article 5-4 sur l’imposition des bénéfices d’entreprises liées et l’article 25 sur la non-discrimination.
L’article 5-4 de la convention fiscale franco-belge du 10 mars 1964, dispose que :
« Lorsqu’une entreprise exploitée par un résident de l’un des deux États contractant est sous la dépendance ou possède le contrôle d’une entreprise exploitée par un résident de l’autre État contractant, ou que les deux entreprises se trouvent sous la dépendance d’une même personne ou d’un même groupe et que l’une de ces entreprises consent ou impose à l’autre entreprise des conditions différentes de celles qui seraient normalement faites à des entreprises effectivement indépendantes, tous bénéfices qui auraient dû normalement apparaître dans les comptes de l’une de ces entreprises mais qui ont été de la sorte transférés, directement ou indirectement, à l’autre entreprise peuvent être incorporés aux bénéfices imposables de la première entreprise. Dans cette éventualité, la double imposition des bénéfices ainsi transférés sera évitée conformément à l’esprit de la Convention et les autorités compétentes des États contractants s’entendront, s’il est nécessaire, pour fixer le montant des bénéfices transférés ».
Cet article est écrit selon le modèle de l’article 9 de la convention modèle OCDE. Pour autant, certains auteurs critiquent la décision fondée sur cette disposition. Madame Acard[17] dira à ce propos « que l’article pertinent pour juger de la bonne détermination du résultat fiscal de la succursale française n’est pas l’équivalent de l’article 9 de la convention OCDE relative aux entreprises associées (Conv. Franco-belge, art. 5-4), mais l’équivalent de l’article 7 de la convention modèle relative à la détermination des bénéfices d’entreprises »
L’auteur considère que le tribunal aurait dû se fonder sur l’article article 5-3 de la convention qui dispose que « les bénéfices de l’établissement stable (…) comprennent notamment tous profits et avantages qui, suivant des pratiques commerciales normales, n’auraient pas été accordés à des tiers et qui sont attribués ou consentis par l’établissement stable, de quelque manière que ce soit, directement ou indirectement, soit à l’entreprise elle-même ou à d’autres établissements de cette entreprise, soit à des dirigeants, ses actionnaires, associés ou autres participants ou à des personnes ayant avec eux des intérêts communs ». Cette disposition n’est pas issue du modèle de convention OCDE et n’est pas incluse dans toutes les conventions que la France a ratifiées. Elle apparaît donc comme peu commune. Cependant cet article est très clair, et permet de valider le redressement de l’administration fiscale française, du fait des conditions tarifaires préférentielles que la succursale a accordées à sa mère belge.
Du fait de la rédaction sans ambiguïté de l’article 5-3 (et non 5-4) de la convention fiscale, il apparaissait en réalité très difficile au tribunal de ne pas donner raison à l’Administration : l’établissement stable français devait donc réintégrer les intérêts non facturés par la succursale française à son siège belge.
B. Une décision prise en conformité avec les principes de l’OCDE
On peut également se demander si cette décision est prise en conformité avec sur les principes de l’OCDE[18] ? Il convient toutefois de noter que l’arrêt SA Andtriz le 30 décembre 3003[19] limite la prise en compte des commentaires susmentionnés, dans le cas, comme en l’espèce, où la conclusion de la convention est antérieure aux commentaires.
En contradiction avec l’approche « autorisé » de l’OCDE qui régit l’imposition des établissements stable, communément admise par les pays membres, il était fait une distinction entre le régime des avances de trésorerie pour les entreprises financières, et pour les entreprises non financières. En effet, les avances de trésorerie interne, avec intérêts, n’étaient pas admises pour les entreprises non financières. Le rapport de l’OCDE de 2008 revient sur cette question et considère que des avances de trésorerie, même entre entreprises non financières, sont des opérations internes qui justifient l’octroi d’intérêt. Les intérêts rémunèrent dans ce cas l’opération de trésorerie, flux financier qui expose la société à des risques. Ces risques devront être évalués par une analyse fonctionnelle, et cette analyse permettra allocation d’une rémunération conforme au principe de pleine concurrence[20].
Il est donc admis par l’OCDE que certains mouvements internes de fonds entre succursale et siège constituent des opérations comparables à des transactions effectuées entre entreprises indépendantes, devant donner lieu au versement d’intérêts, et sont potentiellement déductibles.
III. L’absence de contrariété à la liberté d’établissement et la liberté de circulation des capitaux
A. La double imposition résultant du redressement prix de transfert est une restriction à la liberté d’établissement
Enfin, la société requérante invoquait une discrimination contraire à l’article 25 de la convention franco-belge, du fait de la double imposition résultant du redressement en matière de prix de transfert. Cependant cette argumentation doit être écartée car l’article 5-4 de la convention règle déjà les règles en matière de double imposition des bénéfices transféré
En ce qui concerne la contrariété de l’article 57 à la liberté d’établissement du Traité sur le Fonctionnement de l’Union Européenne (TFUE, article 49 et suivants – anciennement article 43 et suivants du TCE), la décision est conforme à la Jurisprudence de la Cour de Justice de l’Union Européenne[21]. La requérante considérait que l’imposition des bénéfices transféré entre la succursale et le siège était une restriction à sa liberté d’établissement.
Le Conseil d’Etat raisonne en trois étapes. Dans un premier temps, il admet qu’il y ait une restriction à la liberté en cause. La restriction est caractérisée par une discrimination, dans le cas où une situation similaire, devant être traitée fiscalement de la même manière, est traitée moins favorablement. En effet, pour le Conseil d’Etat, une succursale française d’une société belge est dans une situation similaire qu’une société résidente française qui contrôle une société également résidente française avec les mêmes liens ; la nationalité ne pouvant constituer une justification à une différence de traitement. Dans le cas où les deux sociétés sont résidentes fiscales françaises, l’acte anormal de gestion sera soumis à un redressement qui n’entraine pas une double imposition du revenu réintégré en France et à l’étranger (à fortiori) et cela entraine donc un traitement fiscal allégé plus favorable pour des sociétés résidentes.
B. La restriction est justifiée la nécessité de lutte contre la fraude et l’évasion fiscale
Dans un deuxième temps, le Conseil d’Etat considère que la restriction peut être justifiée par un « impérieux motif d’intérêt général ». C’est le cas en l’espèce pour sauvegarder la répartition équilibrée du pouvoir d’imposition[22] entre les Etats membres, qui depuis l’arrêt Oy AA revêt un caractère autonome[23], et par la crainte de l’évasion fiscale et la lutte contre les pratiques abusives.
En dernier lieu, le Conseil d’Etat procède au contrôle de proportionnalité. Les Etats membres sont souverains pour édicter des règles fiscales mais l’exercice de leurs compétences fiscales doit être nécessaire à l’accomplissement des motifs d’intérêt général justifiant les restrictions aux libertés communautaires. Le législateur ne doit pas faire plus que ce qui est nécessaire pour atteindre ses objectifs. La Haute juridiction estime que le choix d’imposer les revenus artificiellement transférés à l’étranger, dont l’imposition aurait dû être attribuée à la France, (alors même que ledit revenu sera imposé à l’étranger), est nécessaire et proportionné à l’objectif de répartition équilibrée du pouvoir d’imposer de la lutte contre l’évasion fiscale. Il est donc jugé que la législation sur les prix de transfert ne porte atteinte, ni à la liberté d’établissement, ni à la liberté de circulation des capitaux. Il serait difficilement concevable de considérer le contraire quand on sait comment les prix de transfert peuvent être un moyen d’optimisation important pour une entreprise non diligente, qui peut sensiblement baisser son taux d’imposition effectif.
En ce sens, cette décision mérite d‘être soutenue. En effet l’article 57 du CGI vise à lutter contre le transfert de bénéfices, possible via des opérations d’avances de trésorerie. Or, les différences de règles d’imposition entre pays créées une concurrence fiscale non négligeable, au détriment des Etats. Le projet BEPS fait d’ailleurs de cette lutte un de ses points d’action primordiale, suivie par de nombreux pays.
Fatma El Haiwan et Auriane Egou
Master 2 OFIS
[1] Solution admise également par les juges, voir par exemple CE 29 janvier 1964 n° 47515 : Dupont 1964 n° 5115
[2] Par exemple : CAA Paris 30 avril 2004 n° 99-2135, 2e ch. B, Sté Firmenich et Cie : RJF 8-9/04 n° 866
[3] Loi 2014-891 du 8-8-2014 art. 19 applicable aux exercices clos à compter du 10 août 2014
[4] En effet l’existence avantages est alors démontré par l’administration, dans ce cas il y a présomption de transfert de bénéfice A charge alors, à l’entreprise de prouver que l’avantage a té source de contrepartie (BOI-BIC-BASE-80-20 n° 370).
[5] Principes de l’OCDE, rapport de 2010
[6] Conclusions du rapporteur public Marie-Astrid Nicolazo De Barmon ss. CE 9 novembre 2015 no 370974, 9e et 10e.
[7] Notamment : Trotabas, « Essai sur le droit fiscal» ; Gény,« Le particularisme du droit fiscal»
[8] Cl. du rapporteur public Marie-Astrid Nicolazo de Barmon : « De manière plus générale, traiter les succursales comme des filiales est conforme à la logique économique qui sous-tend la notion de prix de transfert et, semble-t-il, à la pratique ».
[9] A ce titre le commissaire rappelle que c’est ce fondement qui permet également de limiter la déduction des aides que le siège octroie à sa succursale à l’étranger sauf si lesdites aides ont un caractère commerciale. Voir par exemple : CE 2 juin 1982 n° 23342, 8e et 9e s.-s. : RJF 7/82 n° 637.
[10] Article 5, modèle OCDE
[11] CE 11 avril 2014 no 344990, Min. c/ Sté Bayerische Hypo und Vereinsbank AG : RJF 7/14 no 667, CE 11 avril 2014 no 346687 et 349015, Min. c/ Sté Unicrédit : RJF 7/17 no 667 et CE 11 avril 2014 no 359640, Min. c/ Sté Caixa Geral de Depositos : RJF 7/14 no 667).
[12] BOI-IS-CHAMP-60-10-60 nos 390 à 410.
[13] BOI-IS-CHAMP-60-10-40 no 380
[14] Confirmée par les juges du fond : CAA Paris 28 mai 1991 n°2918, Weston Hyde Products Ltd
[15] Cl. du rapporteur public Marie-Astrid Nicolazo de Barmon : « Ce qui déclenche l’application de l’article 57 du CGI, c’est l’existence de flux économiques entre des entités liées situées dans des Etats différents, quel que soit leur statut juridique »
[16] CE 2 juin 1982 n° 23342, aide commerciale dans le cas d’une implantation et CE 16 mai 2003 n°222956 section, Société Télécoise, pour les filiales
[17] C. Acard, Fiscalité financière : Dr. fisc. 2013, n° 23, 307, n° 6, préc., et ses commentaires relatifs au jugement du tribunal administratif de Lille du 12 avril 2012.
[18] Sachant que la convention franco-belge a été conclue en 1964 et la nouvelle convention modèle OCDE date de 2010.
[19] (CE, sect., 30 déc. 2003, n° 233894, SA Andritz : JurisData n° 2003-080472 ; Dr. fisc. 2004, n° 16, comm. 427, concl. G. Bachelier, note P. Masquart ; RJF 3/2004, n° 238, chron. L. Olléon, p. 83 ; BGFE 2004, n° 2, p. 12, obs. N. Chahid-Nouraï, concl. G. Bachelier p. 166).
[20] Rapport de 2008de l’OCDE- § 188 « nécessaire, afin de qualifier une opération interne de « opération interne de trésorerie », d’identifier une division de l’entreprise comme étant celle qui exerce au fond les fonctions humaines importantes pertinentes pour déterminer la propriété économique des fonds ou de l’actif financier pour être considérée comme « propriétaire » de ces fonds ou de cet actif et donc habilitée à percevoir un rendement de pleine concurrence sur ces fonds ou sur cet actif en vertu d’une « opération interne de trésorerie ».».
[21] CJUE 21 janvier 2010 aff. 311/08, Sté de gestion industrielle : RJF 4/10 no 446 s’agissant de prêts sans intérêt
[22] Admis pour la première fois dans l’affaire Marks & Spencer – CJCE 13 décembre 2005, aff. C -446/03- avec deux autres motifs : la prévention du risque d’évasion fiscale et le risque de double emploi des pertes.
[23] CJCE 18 juillet 2007, aff. C-231/05 – admis en l’absence du risque de double emploi des pertes puis et Lidl Belgium – CJCE 15 mai 2008 C414 /06 Lidl Belgium GmbH & Co- en l’absence de la prévention du risque d’évasion fiscale.
